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LOI DE FINANCES POUR 2019 – APERÇU DES PRINCIPALES MESURES

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La Loi de finances pour 2019 a été promulguée le 28 décembre 2018 et publiée au Journal Officiel le 30 décembre 2018. Le Conseil Constitutionnel a confirmé la constitutionnalité des principales dispositions qui lui ont été soumises pour examen. Nous vous avions présenté le projet de loi de finances tel que proposé le 24 septembre 2018. Ce projet a évolué au cours des débats parlementaires. Vous trouverez ci-après un aperçu des principales mesures fiscales contenues dans le texte définitif.

SOMMAIRE

I- FISCALITÉ DES ENTREPRISES

  • Réforme des règles relatives à la déductibilité des charges financières
  • Mise en conformité du régime de l’intégration fiscale avec le droit européen
  • Point de départ du délai de détention des titres reçus en contrepartie d’un apport partiel d’actifs placé sous le régime spécial des fusions
  • Lutte contre les montages à but principalement fiscal
  • Modification des règles de calcul des acomptes d’impôt sur les sociétés des grandes entreprises (« 5ème acompte »)
  • Nouveau régime d’imposition des produits de cession ou concession de brevets
  • Enregistrement gratuit des actes relatifs à la vie des sociétés
  • Modification du régime du mécénat d’entreprise

II – FISCALITÉ DES PARTICULIERS

  • Aménagement du régime applicable aux opérations d’apport-cession 
  • Assouplissement et simplification du régime du « Pacte Dutreil »
  • Imposition des plus-values sur les valeurs mobilières et droits sociaux en cas de transfert du domicile fiscal hors de France (« exit tax »)
  • Carried interest des impatriés
  • Élargissement de la possibilité d’opter pour l’évaluation forfaitaire de la « prime d’impatriation »

III – FISCALITÉ IMMOBILIÈRE

  • L’obligation de distribution imposée aux SIIC est portée à 70% en matière de plus-values
  • Modification des conditions d’évaluation des établissements industriels
  • Élargissement du champ d’application de la taxe sur les parkings en Ile-de-France

I – FISCALITÉ DES ENTREPRISES

Réforme des règles relatives à la déductibilité des charges financières

Transposition de « ATAD » et suppression du « rabot »

L’article 34 de la Loi de finances transpose en droit français les règles prévues par la Directive « anti-évasion fiscale » (« ATAD ») adoptée le 12 juillet 2016.

En contrepartie, le dispositif du « rabot » qui prévoyait jusque-là une réintégration forfaitaire de 25% des charges financières nettes déductibles lorsque les charges financières de l’entreprise (ou du groupe intégré) excédaient 3 m€ est supprimé. Il en va de même de « l’amendement Carrez » qui prévoyait une réintégration forfaitaire d’une partie des charges financières supportées par une entreprise ayant acquis des titres de participation et qui ne parvenait pas à démontrer qu’elle contrôlait et exerçait véritablement une influence sur la société acquise.

Désormais, les « charges financières nettes » supportées par les entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés au titre d’un exercice sont déductibles dans la limite d’un plafond fixé à 30% de « l’EBITDA » ou 3 m€ (pour un exercice d’une durée de 12 mois) si ce dernier montant est supérieur, sauf situation de sous-capitalisation.

Pour les besoins de ce nouveau plafonnement, les « charges financières nettes » s’entendent de l’excédent des charges financières par rapport aux produits financiers. Ces deux notions couvrent pour l’essentiel les intérêts sur toutes les formes de dettes mises à disposition de ou par l’entreprise considérée et couvrent également les intérêts payés au titre d’instruments dérivés ou contrats de couverture portant sur les emprunts de l’entreprise, les gains et pertes de change relatifs à ces emprunts et prêts, les frais de garantie relatifs à des opérations de financement et « les frais de dossiers liés à la dette ». Les commissions facturées par les prêteurs à l’occasion de la mise en place d’un financement devraient donc être comprises dans les charges financières nettes dont la déduction est soumise au plafonnement. Les dividendes et les produits nets sur cession de valeurs mobilières ne qualifient en revanche pas de produits financiers et ne viennent donc pas réduire le montant des charges financières nettes soumises au plafonnement.

Les charges financières s’entendent en outre de celles qui sont « déductibles après application du I de l’article 212 ». La déductibilité des intérêts afférents à des dettes consenties par des entreprises liées reste donc subordonnée à la capacité pour l’entreprise débitrice de démontrer que le taux appliqué sur ces dettes n’excède pas le taux que l’entreprise « aurait pu obtenir auprès d’établissements ou d’organismes financiers indépendants dans des conditions analogues », démonstration qui n’est pas forcément aisée face à une administration fiscale qui se montre de plus en plus exigeante quant aux éléments de preuve qu’elle considère comme acceptables à cet effet. La déduction reste également subordonnée à la condition que ces intérêts soient imposables à un taux minimum au moins égal à 25% de l’impôt sur les sociétés entre les mains de l’entreprise liée créancière de ces intérêts.

S’agissant de « l’EBITDA », il est déterminé en partant du résultat fiscal (de l’entreprise, si elle n’est pas membre d’un groupe fiscal intégré, ou du groupe fiscal dans le cas contraire), corrigé des « charges financières nettes » telles qu’évoquées ci-dessus, des amortissements et provisions pour dépréciation admis en déduction nets des reprises imposables, et des plus et moins-values imposables aux taux réduits de 15% ou 19%. Le résultat fiscal est retenu avant imputation des déficits reportables.

Une clause de sauvegarde est introduite, permettant aux entreprises (ou aux groupes intégrés fiscalement) de déduire en outre 75% des charges financières non déductibles en application de ce plafonnement (et donc de se retrouver dans la situation applicable actuellement avec le dispositif du « rabot »), lorsque le ratio entre leurs « fonds propres » et l’ensemble de leurs actifs n’est pas inférieur à ce même ratio déterminé au niveau du groupe consolidé auquel l’entreprise (ou le groupe intégré) appartient, de plus de deux points de pourcentage. Le « groupe consolidé » s’entend de l’ensemble des entreprises françaises et étrangères dont les comptes sont consolidés par intégration globale. Ne devraient pouvoir se prévaloir de cette clause que les groupes publiant effectivement des comptes consolidés.

Plafond réduit en cas de sous-capitalisation

Jusqu’ici, les charges financières afférentes aux prêts consentis – ou garantis, depuis « l’amendement Marini » – par une entreprise liée n’étaient déductibles que dans une certaine limite, déterminée soit par référence aux capitaux propres de l’entreprise emprunteuse, soit par référence à son résultat courant avant impôts, soit enfin en fonction des intérêts perçus d’autres entreprises liées. Ces ratios dits de « sous-capitalisation » sont supprimés. Désormais, une entreprise (ou un groupe intégré) sera considérée comme sous-capitalisée dès lors que le montant moyen des dettes qui lui sont consenties par des entreprises liées (autres que celles membres du même groupe intégré) excède 1,5 fois le montant des fonds propres de l’entreprise (ou des fonds propres du groupe intégré en présence d’un tel groupe) à l’ouverture ou à la clôture de l’exercice considéré. Les dettes consenties par des tiers ne sont pas concernées, même si elles sont garanties par des entreprises liées.

Lorsque l’entreprise (ou le groupe intégré) est sous-capitalisée, les plafonds de 30% de l’EBITDA ou 3 m€ doivent être ajustés à la baisse. Il convient alors de procéder à un calcul en deux temps :

  • (a) Le montant total des charges financières nettes doit être multiplié par un ratio (le « Ratio ») égal au rapport entre (x) le montant moyen des sommes mises ou laissées à la disposition de l’entreprise (ou du groupe intégré) par des entreprises non liées, augmenté de 1,5 fois les fonds propres de l’entreprise (ou du groupe intégré) et (y) le montant moyen de la totalité des dettes de l’entreprise (ou du groupe intégré). Le montant ainsi déterminé est alors déductible dans la limite du plafond de 30% de l’EBITDA (de l’entité ou du groupe intégré) ou 3 m€ si supérieur, ce plafond étant lui-même multiplié par le Ratio ;
  • (b) Le solde des charges financières nettes qui ne serait pas déductible en application du (a) ne pourrait être déduit que dans la limite de 1 m€, ou si supérieur, 10% de l’EBITDA (de l’entreprise ou du groupe intégré), multiplié par le rapport existant entre : (i) au numérateur, le montant des sommes laissées ou mises à disposition de l’entreprise (ou du groupe intégré) par des entreprises liées (autres que celles membres du même groupe intégré) excédant 1,5 fois le montant des fonds propres de l’entreprise (ou du groupe intégré) et, (ii) au dénominateur, le montant moyen de la totalité des sommes laissées ou mises à disposition de l’entreprise (ou du groupe intégré) au cours de l’exercice (par des entreprises non membres du groupe intégré).

En pratique, plus une entreprise (ou un groupe intégré) sera sous-capitalisée et plus son plafond de déduction de ses charges financières nettes sera réduit.

Une entreprise (ou un groupe intégré) sous-capitalisée au sens de ce nouveau dispositif ne pourra pas se prévaloir de la clause de sauvegarde visée ci-dessus. Elle pourra toutefois échapper au plafond minoré applicable en cas de sous-capitalisation si elle est en mesure de démontrer que son ratio d’endettement au titre de l’exercice (dettes sur fonds propres) est inférieur ou égal au ratio d’endettement du groupe consolidé auquel elle appartient, étant précisé que son ratio d’endettement sera considéré comme étant égal à celui du groupe s’il est supérieur à ce dernier de deux points de pourcentage au maximum.
Report en avant

Les charges financières qui ne sont pas déductibles en application des règles résumées ci-dessus peuvent être reportées en avant sans limitation de durée, en vue d’une éventuelle imputation future, pour autant que la capacité de déduction de l’entreprise (ou du groupe intégré) au titre de ces exercices futurs ne soit pas déjà intégralement consommée par les charges financières supportées au cours de ces exercices. Toutefois, les charges financières nettes non déductibles en application du (b) ci-dessus en cas de sous-capitalisation ne pourront être déduites des exercices suivants qu’à hauteur d’un tiers de leur montant.

De la même manière, si une entreprise (ou un groupe intégré) n’utilise pas à plein sa capacité de déduction au titre d’un exercice, en raison de charges financières nettes inférieures à 30% de son « EBITDA » ou à 3 m€, cette capacité de déduction inemployée pourra être reportée en avant pour compenser un manque de capacité de déduction au cours des cinq exercices suivants.

Entrée en vigueur

Ces nouvelles règles s’appliquent aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2019. Les charges financières supportées à compter des exercices ouverts depuis cette date sont donc concernées, y compris celles afférentes à des emprunts mis en place antérieurement.

Certains points méritent encore d’être éclaircis, notamment l’articulation entre ce nouveau plafonnement et d’autres règles pouvant limiter la déductibilité des charges financières, telles que celle résultant du taux maximum déductible (applicable aux prêts consentis par des actionnaires autres que des « entreprises liées ») ou de « l’amendement Charasse » applicable en cas d’opérations d’acquisition à soi-même. De la même manière, le texte ne précise pas si les charges financières non déduites en application de ce nouveau dispositif conserveraient leur nature d’intérêts sans être qualifiées de revenus réputés distribués. Les commentaires de l’administration fiscale sur le sujet seront donc attendus.

Mise en conformité du régime de l’intégration fiscale avec le droit européen

Les subventions et abandons de créance consentis entre sociétés membres d’un groupe d’intégration fiscale ainsi que la quote-part de frais et charges imposable à raison des plus-values de cession de titres de participation réalisées au sein d’un groupe intégré ne peuvent plus faire l’objet d’une « neutralisation » et sont donc pris en compte immédiatement pour la détermination du résultat d’ensemble.

Les coûts supplémentaires pour les groupes liés à l’absence de neutralisation des opérations intra-groupe visées ci-dessus devaient initialement être compensés par la baisse de la quote-part de frais et charges sur les cessions de titres de participation. Cette baisse du taux de 12% à 5% a néanmoins été supprimée lors de la deuxième lecture du texte devant l’Assemblée nationale et ce afin de financer, pour partie, les mesures exceptionnelles en faveur du pouvoir d’achat votées par le Parlement. Les cessions de titres de participation entre sociétés membres d’un groupe d’intégration fiscale sont donc désormais immédiatement imposées à hauteur de 12% du montant brut de la plus-value réalisée.

Par ailleurs, les distributions intragroupe qui ne bénéficient pas du régime mère-fille ne sont neutralisées qu’à hauteur de 99% de leur montant (et non plus intégralement). Leur traitement fiscal est ainsi aligné sur celui applicable aux dividendes intra-groupe éligibles au régime mère-fille.

L’application de la quote-part de frais et charges au taux de 1% (réservée actuellement aux société bénéficiaires membres d’un groupe d’intégration fiscale) est étendue aux dividendes perçus par une société non membre d’un groupe d’intégration fiscale, à raison d’une participation détenue dans une société membre de l’UE (ou établie dans certains Etats de l’EEE) qui, si elle était établie en France, remplirait les conditions pour former un groupe intégré avec la première société. On relèvera que cette mesure n’est pas applicable aux sociétés françaises qui ne sont pas membres d’un groupe d’intégration fiscale du seul fait de l’absence de formulation de l’option et/ou des accords nécessaires à l’application de ce régime.

Certains aménagements sont en outre prévus afin d’éviter les cas de cessation d’un groupe intégré, notamment pour limiter les conséquences liées à la sortie du Royaume-Uni de l’UE (dans l’hypothèse où une société intégrée serait détenue par l’intermédiaire d’une société britannique) ou en cas d’absorption par la société mère par une autre société membre du groupe.

Entrée en vigueur 

Ces différentes mesures s’appliquent aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2019, sauf pour les aménagements prévus pour éviter les cas de cessation du groupe, applicables aux exercices clos à compter du 31 décembre 2018.

Point de départ du délai de détention des titres reçus en contrepartie d’un apport partiel d’actifs placé sous le régime spécial des fusions

La Loi de finances rectificative pour 2017 avait supprimé, à compter du 1er janvier 2018, l’obligation, pour les sociétés procédant à un apport partiel d’actif qu’elles souhaitaient soumettre au régime de faveur des fusions, de s’engager à conserver pendant 3 ans les titres remis en contrepartie de l’apport.

Dans ses commentaires publiés le 3 octobre 2018, l’administration fiscale avait indiqué que, pour déterminer le délai de détention, par la société apporteuse, des titres remis en contrepartie de l’apport, et donc la qualification, à court terme ou à long terme, de la plus-value réalisée à l’occasion de leur cession, il convenait de retenir comme point de départ, non pas la date à laquelle la société apporteuse avait acquis les actifs apportés mais la date de l’apport et ce alors même que la plus-value devait être calculée à partir du prix d’acquisition, par la société apporteuse, des actifs apportés. En présence d’un apport partiel d’actifs portant sur des titres de participation détenus depuis plus de deux ans, cette position avait pour effet de faire perdre à la plus-value d’apport le bénéfice du régime du long-terme et d’obliger en pratique la société apporteuse, malgré la suppression de l’engagement de conservation de 3 ans, à conserver les actions reçues en contrepartie de l’apport pendant au moins 2 ans pour retrouver le bénéfice du régime du long terme.

La Loi de finances vient contrecarrer cette position administrative en précisant que le délai de détention des titres reçus en contrepartie d’une opération d’apport partiel d’actif d’éléments assimilés à une branche complète d’activité placée sous le régime spécial des fusions court à compter de la date d’acquisition des éléments apportés par la société apporteuse. Ainsi, en cas de cession ultérieure des titres reçus en contrepartie d’un tel apport, la société apporteuse est réputée détenir ces titres depuis la date à laquelle elle détenait les éléments apportés pour la détermination de la nature à court terme ou à long terme de la plus-value ou moins-value de cession réalisée.

Cette nouvelle règle ne concerne que les titres reçus en échange d’un apport partiel d’actif d’éléments assimilés à une branche complète d’activité, c’est-à-dire les apports de participations portant sur plus de 50% du capital de la société dont les titres sont apportés, les apports venant renforcer une participation déjà majoritaire détenue par la société bénéficiaire de l’apport dans la société dont les titres sont apportés, ceux conférant à la société bénéficiaire la détention directe de plus de 30% des droits de vote dans la société dont les titres sont apportés lorsqu’aucun associé ne détient une fraction supérieure et ceux effectués au profit d’une société détenant déjà 30% de ces droits de vote si cette société acquiert de ce fait la fraction des droits de vote la plus élevée dans la société dont les titres sont apportés. Elle ne s’applique pas au titres reçus en échange de l’apport d’une branche complète d’activité.

Entrée en vigueur 

En l’absence de dispositions particulières prévues dans la Loi de finances, cette mesure s’applique à l’impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos à compter du 31 décembre 2018.

Lutte contre les montages à but principalement fiscal

Instauration d’une clause anti-abus générale en matière d’impôt sur les sociétés

La Loi de finances supprime la clause anti-abus relative à l’application du régime mère-fille et instaure une clause anti-abus générale en matière d’impôt sur les sociétés.

Cette clause, rédigée dans des termes analogues à celle antérieurement prévue pour le régime mère-fille, prévoit que « pour l’établissement de l’impôt sur les sociétés, il n’est pas tenu compte d’un montage ou d’une série de montages qui, ayant été mis en place pour obtenir, à titre d’objectif principal ou au titre d’un des objectifs principaux, un avantage fiscal allant à l’encontre de l’objet ou de la finalité du droit fiscal applicable, ne sont pas authentiques compte tenu de l’ensemble des faits et circonstances pertinents ».

Ce nouveau dispositif vise à transposer en droit interne français la clause anti-abus générale prévue par « ATAD » et s’inscrit dans la volonté des Etats de lutter contre l’évasion fiscale tant au niveau de l’UE qu’au niveau international. Rédigée en des termes très généraux, cette clause, qui ne s’applique qu’en matière d’impôt sur les sociétés, permettra à l’administration fiscale de contester des montages dont l’objectif principal ou l’un des objectifs principaux est l’obtention d’un avantage fiscal et qui ne sont pas considérés comme authentiques, dans le cadre d’une procédure de droit commun, sans avoir à mettre en œuvre la procédure de l’abus de droit. La notion « d’objectif principal » étant en outre plus large que la notion de « but exclusivement fiscal », ce dispositif devrait pouvoir être plus facilement mis en œuvre par l’administration fiscale.

Instauration d’une nouvelle procédure d’abus de droit

La Loi de finances instaure par ailleurs une nouvelle procédure d’abus de droit par fraude à la loi permettant à l’administration fiscale « d’écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes qui, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes ou de décisions à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ont pour motif principal d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, si ces actes n’avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles ».

Cette nouvelle procédure, codifiée à l’article L 64 A du Livre des procédures fiscales, a un champ d’application plus large que la clause anti-abus générale visée ci-dessus, puisqu’elle concerne tous les impôts et non pas seulement l’impôt sur les sociétés. L’administration fiscale dispose ainsi d’un nouvel outil anti-abus, directement inspirée de la procédure de l’abus de droit (qui demeure applicable sans modification), lui permettant de remettre en cause les actes ayant pour objet principal, et non pas exclusif, d’éluder ou d’atténuer l’impôt.

Aucune pénalité spécifique n’est attachée à cette procédure afin de garantir sa conformité à la Constitution. Comme évoqué dans les travaux parlementaires, l’objectif du législateur est d’introduire un « abus de droit à deux étages » ou seul le « second étage », fondé sur un motif exclusivement fiscal, entrainera l’application automatique de la majoration spécifique de 40 ou 80%.

Entrée en vigueur 

La clause anti-abus générale s’applique aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2019. La nouvelle procédure d’abus de droit s’appliquera aux rectifications de tous impôts notifiées à compter du 1er janvier 2021 portant sur des actes passés ou réalisés à compter du 1er janvier 2020.

Modification des règles de calcul des acomptes d’impôt sur les sociétés des grandes entreprises (« 5ème acompte »)

La Loi de finances met en place une mesure pérenne d’augmentation de la quotité du montant d’impôt sur les sociétés estimé servant au calcul du dernier acompte dû par les entreprises ayant un chiffre d’affaires compris entre 250 m€ et 5 Mds€ pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2019.

Ainsi, le dernier acompte des grandes entreprises au titre de leur exercice ouvert à compter du 1er janvier 2019, ne pourra être inférieur à la différence entre (i) 95% (au lieu de 80%) pour les entreprises ayant un chiffre d’affaires compris entre 250 M€ et 1 Md€, ou 98% (au lieu de 90%) pour les entreprises ayant un chiffre d’affaires supérieur à 1 Md€, de l’impôt sur les sociétés estimé au titre de l’exercice concerné et (ii) les acomptes déjà versés au titre de cet exercice.

Pour les entreprises ayant un chiffre d’affaires supérieur à 5 Mds€, la quotité de 98% de l’impôt sur les sociétés estimé reste inchangée. Dans le cadre de l’intégration fiscale, le chiffre d’affaires continue à s’apprécier en faisant la somme des chiffres d’affaires des sociétés membres du groupe.

Nouveau régime d’imposition des produits de cession ou concession de brevets

Les redevances de concession et de sous-concession, ainsi que les plus-values de cession de brevets et de droits de propriété industrielle assimilés bénéficiaient, jusqu’au 31 décembre 2018, d’un taux réduit d’imposition (15% pour les entreprises passibles de l’impôt sur les sociétés et 12,8% pour les entreprises relevant de l’impôt sur le revenu) sans condition de réalisation de dépenses de recherches et de développement (R&D) sur le territoire français. La Loi de finances met le régime français en conformité avec l’approche dite « nexus » consacrée par l’OCDE et l’UE, consistant à conditionner l’application d’un régime favorable d’imposition des profits d’une entreprise tirés de l’exploitation et de la cession d’un brevet ou d’un actif incorporel assimilé, à la réalisation, sur le territoire national, des dépenses de R&D engagées par cette entreprise pour développer cet actif.

Le régime est également ajusté quant à son champ d’application (exclusion (sauf pour les PME) des inventions brevetables mais non brevetées mais extension aux logiciels originaux protégés par le droit d’auteur) et quant à la définition du revenu net pouvant être imposé au taux réduit. Ce résultat net imposable est déterminé en deux temps. Les entreprises souhaitant bénéficier de ce régime devront en premier lieu déterminer le résultat net éligible, égal à la différence entre le revenu généré par l’actif acquis au cours de l’exercice et les dépenses de R&D afférentes à cet actif réalisées par l’entreprise, directement ou indirectement, au cours de l’exercice (un mécanisme de recapture des dépenses historiques étant en outre prévu). Si ce résultat net est positif, les entreprises devront ensuite lui appliquer un « ratio nexus », correspondant au rapport entre, au numérateur, les dépenses de R&D directement réalisées par elles (par hypothèse en France) ou par des entreprises non liées (quel que soit le lieu de réalisation) et, au dénominateur, leurs dépenses de R&D totales. Les dépenses éligibles prises en compte au numérateur sont majorées de 30%, sans toutefois que le « ratio nexus » puisse excéder 100%.

Le résultat net déterminé après application du ratio « nexus » peut, sur option formulée dans la déclaration de résultats, faire l’objet d’une imposition séparée au taux réduit de 10%. Les entreprises optant pour ce régime de faveur seront soumises à des obligations déclaratives et documentaires permettant à l’administration fiscale de vérifier les modalités de détermination du résultat net soumis au taux réduit.

Ce  nouveau dispositif s’applique aux groupes intégrés dans les mêmes conditions que celles prévues pour les entreprises non intégrées fiscalement, le résultat net éligible au taux réduit et le « ratio nexus » étant calculés au niveau du groupe fiscal.

Entrée en vigueur 

Ce nouveau régime s’applique aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2019.

Enregistrement gratuit des actes relatifs à la vie des sociétés

Les actes relatifs à la vie des sociétés qui étaient, jusqu’au 31 décembre 2018, enregistrés au droit fixe de 375 € ou 500 € selon le montant du capital social de la société concernée, sont désormais enregistrés gratuitement. Sont notamment concernées les augmentations de capital par incorporation de bénéfices ou de réserves ou résultant d’apports en numéraire, les réductions de capital contre annulation ou réduction du nominal ou du nombre de titres, les réductions de capital consécutives au rachat par la société de ses propres titres ainsi que les fusions et opérations assimilées.

Entrée en vigueur 

Ces dispositions s’appliquent aux actes enregistrés ou aux déclarations déposées à compter du 1er janvier 2019.

Modification du régime du mécénat d’entreprise

Les entreprises peuvent actuellement bénéficier d’une réduction d’impôt sur les bénéfices égale à 60% des dons qu’elles effectuent, retenus dans la limite de 5 pour mille du chiffre d’affaires de l’entreprise. La Loi de finances instaure un plafond alternatif de 10 000 €. Les entreprises peuvent donc, au choix, appliquer le plafond de 10 000 € ou celui de 5 pour mille du chiffre d’affaires de l’entreprise si ce dernier montant est plus élevé.

La Loi de Finances instaure également une obligation de déclaration pesant sur les entreprises qui effectuent plus de 10 000 € de dons ou versements ouvrant droit à déduction. Ces entreprises sont tenues de déclarer à l’administration fiscale le montant et la date de ces dons ou versements, l’identité des bénéficiaires ainsi que, le cas échéant, la valeur des biens et services reçus en contrepartie, dans le même délai que celui prévu pour le dépôt de la déclaration de résultats de l’exercice au cours duquel les dons et versements ont été effectués.

Entrée en vigueur 

Le nouveau plafond de 10 000 € s’applique aux versements effectués au cours des exercices clos à compter du 31 décembre 2019. L’obligation de déclaration des versements ouvrant droit à réduction d’impôt concerne les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2019.

 

II – FISCALITÉ DES PARTICULIERS

Aménagement du régime applicable aux opérations d’apport-cession

Les plus-values d’apport de titres réalisées par un apporteur personne physique au profit d’une société soumise à l’impôt sur les sociétés contrôlée par l’apporteur bénéficient d’un report d’imposition, qui est maintenu en cas de cession, de rachat, de remboursement ou d’annulation à court terme des titres apportés par la société bénéficiaire, lorsque cette dernière prend l’engagement de réinvestir dans un délai de 2 ans, une part substantielle du produit de cession.

La Loi de finances porte le seuil minimum de réinvestissement de 50% à 60% du produit de cession et élargit, sous certaines conditions, le champ du remploi aux réinvestissements indirects via des fonds de capital investissement français ou étrangers qui ont vocation à investir dans des PME opérationnelles. Les parts ou actions des fonds éligibles doivent être conservées par la société contrôlée par l’apporteur pendant un délai de 5 ans courant à compter de leur date de souscription, et des quotas d’investissement de ces fonds (à hauteur de 75% au moins dans des sociétés opérationnelles et à hauteur de 50% au moins dans des sociétés non cotées ou cotées sur un marché réservé aux PME) devront être respectés au plus tard à l’expiration de ce délai de 5 ans.

Entrée en vigueur 

Ces dispositions s’appliquent aux cessions de titres apportés réalisées à compter du 1er janvier 2019.

Assouplissement et simplification du régime du « Pacte Dutreil »

L’article 40 de la Loi de finances procède à la modernisation et à la simplification du dispositif Dutreil qui permet aux transmissions par décès et aux donations de parts ou actions de sociétés ayant fait l’objet d’un engagement de conservation (ou « pacte Dutreil ») de bénéficier d’une exonération de droits de mutation à titre gratuit à concurrence des trois quarts de leur valeur. Cette exonération est notamment conditionnée au respect d’un engagement collectif puis individuel de conservation.

Assouplissement des conditions requises pour la conclusion d’un engagement collectif

Les seuils de détention conditionnant l’application du régime d’exonération partielle ont été réduits de moitié s’agissant des droits financiers. Désormais, l’engagement collectif de conservation doit porter sur au moins 10% des droits financiers et 20% des droits de vote pour les sociétés cotées, et sur au moins 17% des droits financiers et 34% des droits de vote pour les sociétés non cotées.

L’engagement collectif peut dorénavant être pris par une seule personne, pour elle et ses ayants cause à titre gratuit.

Enfin, le bénéfice de l’engagement collectif « réputé acquis » (qui permet aux héritiers ou donataires de bénéficier de l’exonération partielle alors même qu’aucun engagement collectif n’a été souscrit avant la transmission) est ouvert aux titres détenus indirectement (via une société holding par exemple) dans la société cible exploitante.

Suppression de la remise en cause intégrale de l’exonération partielle en cas de transfert de titres « pactés » à un autre signataire 

En cas de cession ou de donation d’une partie des parts ou actions couvertes par un engagement collectif de conservation à un autre signataire, la remise en cause, pour le cédant ou le donataire, du régime d’exonération partielle de droits de mutation à titre gratuit ne concerne plus que les seuls titres ayant fait l’objet de la cession ou de la donation (et non plus l’intégralité des titres détenus par le signataire).

Assouplissement des possibilités d’apport de titres à une société holding ou d’échange dans le cadre d’une OPE

Sont autorisés, sous certaines conditions, les apports de titres en cours d’engagement collectif de conservation (et non plus seulement en cours d’engagement individuel) ainsi que les apports portant sur les titres d’une société holding intermédiaire détenant elle-même les titres faisant l’objet du pacte Dutreil. En outre, l’actionnariat et les actifs de la société holding bénéficiaire des apports peuvent, dans une certaine mesure, être diversifiés dès lors que (i) la société n’a à être détenue qu’à hauteur de 75% par les bénéficiaires de l’exonération partielle et les signataires de l’engagement collectif et (ii) il suffit que la valeur réelle des titres apportés représente (directement ou indirectement) plus de 50% de la valeur de l’actif brut de la société holding bénéficiaire à l’issue de l’apport.

De même, les offres publiques d’échanges (OPE) réalisées préalablement à une fusion ou à une scission sont autorisées pendant les phases d’engagements collectifs ou individuels, sous certaines conditions, dès lors que la fusion ou la scission est opérée dans l’année qui suit la clôture de l’OPE.

Suppression de la déclaration annuelle relative au respect des engagements souscrits 

L’attestation permettant de justifier du respect des engagements souscrits n’a plus à être fournie qu’au jour de la transmission, dans un délai de trois mois à compter du terme de l’engagement individuel ainsi que, le cas échéant, sur demande de l’administration fiscale.

Maintien du caractère figé des participations à chaque niveau d’interposition pendant la phase d’engagement individuel de conservation 

La Loi de finances met fin aux incertitudes sur ce point en précisant que, en cas de cession ou donation de titres de sociétés holdings intermédiaires, les participations doivent rester figées à chaque niveau d’interposition, non seulement pendant la période d’engagement collectif mais également pendant la période d’engagement individuel.

Entrée en vigueur 

La baisse des seuils de détention s’applique aux engagements souscrits à compter du 1er janvier 2019 et l’ouverture du « réputé acquis » aux détentions indirectes s’applique aux engagements « réputés acquis » à compter du 1er janvier 2019. Les autres mesures s’appliquent à compter du 1er janvier 2019 et peuvent donc concerner les engagements en cours à cette date.

Imposition des plus-values sur les valeurs mobilières et droits sociaux en cas de transfert du domicile fiscal hors de France (« exit tax »)

La Loi de finances remplace le dispositif actuel d’« exit tax » par un dispositif de lutte contre les transferts abusifs de domicile fiscal.

Pour rappel, le mécanisme d’exit tax prévoit, sous certaines conditions, une imposition à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux des plus-values latentes, des créances trouvant leur origine dans une clause de complément de prix et des plus-values en report d’imposition des particuliers transférant leur résidence fiscale hors de France. Jusque-là, l’impôt sur les plus-values latentes n’était dégrevé (ou restitué s’il avait été acquitté lors du départ de France) que si le contribuable conservait les actions qu’il détenait lors de son départ de France pendant au moins 15 ans suite à son transfert de résidence.

Ce délai de 15 ans est réduit à 2 ans pour les contribuables détenant, lors de leur départ de France, des titres dont la valeur n’excède pas 2,57 m€ à la date de leur départ, et à 5 ans pour ceux dont le patrimoine, en termes de valeurs mobilières et droits sociaux, est supérieur à ce montant. Seuls demeurent ainsi effectivement imposables en France au titre de l’exit tax, les plus-values latentes afférentes aux valeurs mobilières et droits sociaux que le contribuable cèderait dans les 2 (ou 5) ans de son départ. Ces modifications ne concernent que l’exit tax due à raison des plus-values latentes et n’affectent pas l’imposition des plus-values placées en report d’imposition avant ce départ, pour lesquelles le fait générateur d’imposition a déjà été constitué en France (tel est le cas des plus-values placées en report d’imposition à raison d’un apport de titres réalisé au profit d’une société holding contrôlée par l’apporteur).

La Loi de finances étend par ailleurs le bénéfice du sursis de paiement de l’exit tax sans constitution de garantie, actuellement réservé aux seuls départs vers un Etat de l’UE (ou vers certains Etats de l’EEE) de manière automatique, ou, s’agissant d’autres Etats, aux seuls transferts de domicile fiscal justifiés par des motifs professionnels. Les contribuables transférant leur résidence vers un Etat ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales ainsi qu’une convention d’assistance mutuelle en matière de recouvrement (pour autant que cet Etat ne figure pas sur la liste des Etats ou territoires non coopératifs) bénéficient désormais également de ce sursis de paiement, l’imposition ne devenant effectivement due que lors de la cession (ou de la perception du complément de prix).

Entrée en vigueur 

Ces dispositions s’appliquent aux transferts de domicile fiscal intervenant à compter du 1er janvier 2019. Elles restent sans incidence sur l’exigibilité de l’exit tax des personnes ayant transféré leur domicile hors de France avant le 1er janvier 2019.

Carried interest des impatriés

Afin de renforcer l’attractivité de la France dans le contexte du Brexit, la Loi de finances étend le bénéfice du prélèvement forfaitaire unique de 30% aux gains et distributions perçus au titre de parts de carried interest acquises, au moins pour partie à titre onéreux, avant leur installation en France, par certains membres de l’équipe de gestion de fonds d’investissement constitués à l’étranger qui s’installent en France entre le 11 juillet 2018 et le 31 décembre 2022 et qui n’ont pas été domiciliés en France au cours des trois années civiles précédant celle de leur installation en France.

Ce régime est applicable aux parts et actions de carried interest émises par des entités situées dans l’EEE ou dans un Etat ou territoire ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales et ayant pour objet principal d’investir dans des sociétés dont les titres ne sont pas admis aux négociations sur un marché d’instruments financiers.

Entrée en vigueur 

Ces dispositions s’appliquent aux gains réalisés et aux distributions perçues à compter du 11 juillet 2018.

Élargissement de la possibilité d’opter pour l’évaluation forfaitaire de la « prime d’impatriation »

Les salariés venant exercer leur activité en France peuvent, sous certaines conditions, bénéficier d’une exonération partielle d’impôt sur le revenu. L’exonération porte notamment sur les suppléments de rémunération directement liés à leur impatriation, communément dénommés « prime d’impatriation ». Cette prime est en principe exonérée pour son montant réel.

Dans le contexte du Brexit, la Loi de finances étend la possibilité, jusque-là réservée aux seuls salariés directement recrutés à l’étranger par une entreprise française, d’évaluer forfaitairement la prime d’impatriation exonérée à 30% de la rémunération globale.

Les salariés faisant l’objet d’une mobilité intra-groupe, notamment dans le cadre d’un détachement vers la France, pourront ainsi désormais bénéficier de cette exonération forfaitaire, toujours sous réserve de pouvoir justifier que la partie de leur rémunération demeurant imposable en France n’est pas inférieure à la rémunération versée au titre de fonctions analogues dans l’entreprise ou dans des entreprises similaires établies en France.

Entrée en vigueur 

Cette disposition s’applique à raison des rémunérations dues à compter du 1er janvier 2019 aux personnes dont la prise de fonction en France intervient à compter du 16 novembre 2018.

 

III – FISCALITÉ IMMOBILIÈRE

L’obligation de distribution imposée aux SIIC est portée à 70% en matière de plus-values

En contrepartie d’une exonération d’impôt sur les sociétés sur les revenus provenant de leur activité de location immobilière, les SIIC sont soumises aux obligations de distribution suivantes :

  • 95 % des bénéfices issus de la location des immeubles devront être distribués avant la fin de l’exercice qui suit celui de leur réalisation ;
  • 60 % des plus-values de cession des immeubles devront être distribués avant la fin du deuxième exercice qui suit celui de leur réalisation ;
  • 100 % des dividendes reçus des filiales ayant opté pour le régime SIIC, au cours de l’exercice suivant celui de leur perception.

La Loi de finances pour 2019 porte de 60% à 70% l’obligation de distribution des SIIC de leurs plus-values de cession afférente à des immeubles (et de certains droits réels immobiliers, de droits afférents à un contrat de crédit-bail immobilier et de participations dans des sociétés transparentes ou dans des filiales soumises au régime SIIC).

Entrée en vigueur

En l’absence de précision dans la Loi de finances pour 2019, cette disposition est entrée en vigueur le lendemain de la publication de la Loi de finances au Journal Officiel, soit le 31 décembre 2018.

Modification des conditions d’évaluation des établissements industriels

La valeur locative des locaux à usage professionnel, qui constitue la base de la taxe foncière et de la CFE, est déterminée dans des conditions différentes selon que les locaux sont qualifiés de locaux professionnels ou d’établissements industriels. La distinction entre ces deux catégories soulève de nombreuses difficultés et entraîne de nombreux contentieux en particulier s’agissant des bâtiments de stockage et des entrepôts de services logistiques.

Afin d’apporter davantage sécurité juridique, la Loi de finances pour 2019 légalise la définition des établissements industriels arrêtée par le Conseil d’État. Les établissements industriels sont désormais définis, d’une part, comme les bâtiments et terrains servant à l’exercice d’une activité de fabrication ou de transformation de biens corporels mobiliers qui nécessite d’importants moyens techniques et, d’autre part, les bâtiments et terrains servant à l’exercice d’autres activités nécessitant d’importants moyens techniques lorsque le rôle des installations techniques, matériels et outillages mis en œuvre est prépondérant.

Une exception est néanmoins prévue lorsque la valeur des installations techniques, matériels et outillages présents dans ces bâtiments ou sur ces terrains et destinés à l’activité ne dépasse pas un montant de 500 000 €. Dans cette limite, lesdits bâtiments et terrains relèvent de la catégorie des locaux professionnels. Le seuil de 500 000 € s’apprécie en tenant compte de la valeur d’origine des installations techniques, matériels et outillages détenus par l’exploitant ou le propriétaire (ou mis à disposition à titre gratuit ou onéreux pendant une durée totale d’au moins six mois). Le franchissement du seuil, à la hausse ou à la baisse, est pris en compte lorsque le montant de 500 000 € est dépassé ou respecté pendant les trois années précédant celle au titre de laquelle l’imposition est établie.

En cas de franchissement de seuil, l’exploitant non propriétaire doit en informer le propriétaire au plus tard le 1er février de l’année au cours de laquelle le seuil est franchi. Le propriétaire doit de son côté déclarer les changements de méthode d’évaluation dans les 90 jours de leur réalisation définitive.

Un mécanisme de lissage sur six années est prévu en cas de variation importante (supérieure à 30%) de la valeur locative résultant d’un changement de la méthode d’évaluation d’un bâtiment ou terrain industriel.

Entrée en vigueur 

La légalisation de la définition des établissements industriels s’applique dès 2019. L’exception prévue pour les installations n’excédant pas 500 000 € s’applique à compter de 2020. Enfin le mécanisme de lissage s’applique aux changements constatés à compter du 1er janvier 2019.

Élargissement du champ d’application de la taxe sur les parkings en Ile-de-France

Les personnes qui, au 1er janvier, sont propriétaires en Ile-de-France de locaux à usage de bureaux, locaux commerciaux, locaux de stockage et surfaces de stationnement annexées à ces locaux, sont redevables d’une taxe annuelle et, pour les surfaces de stationnement, d’une taxe additionnelle.

La Loi de finances pour 2019 étend l’application de la taxe annuelle et de la taxe additionnelle aux locaux et aires, couvertes ou non couvertes, destinés au stationnement des véhicules et faisant l’objet d’une exploitation commerciale à compter du 1er janvier 2019. Les parkings commerciaux sont donc désormais imposés à la taxe annuelle sur les bureaux selon le tarif applicable aux surfaces de stationnement et à la taxe additionnelle sur les surfaces de stationnement, représentant un tarif global de 7 € pour ceux situés dans la première circonscription tarifaire. Des exonérations sont toutefois applicables aux surfaces de stationnement :

  • d’une superficie inférieure à 500 m² ; ou
  • situées dans une zone franche-urbaine-entrepreneur ; ou
  • utilisées en tant que parcs relais ayant pour vocation exclusive de faciliter l’accès des voyageurs aux différents réseaux de transport en commun.

Les tarifs de la taxe annuelle sur les bureaux applicables aux bureaux et aux surfaces de stationnement situés dans les communes de Paris et des Hauts-de-Seine sont par ailleurs augmentés de 10% au 1er janvier 2019. Les autres tarifs de la taxe annuelle ainsi que le tarif de la taxe additionnelle sur les surfaces de stationnement sont également actualisés.

Entrée en vigueur 

La Loi de finances pour 2019 a prévu une application progressive de la taxe additionnelle aux surfaces de stationnement faisant l’objet d’une exploitation commerciale pour arriver à une pleine taxation en 2022. Les tarifs de la taxe additionnelle sont en effet réduits de 75% pour l’année 2019, de 50% pour l’année 2020 et de 25 % pour l’année 2021.

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