La loi d’urgence n° 2020-290 du 23 mars 2020 pour faire face à l’épidémie de Covid-19 a habilité le Gouvernement à adopter diverses ordonnances afin de faire face aux conséquences économiques, financières et sociales de la propagation de cette épidémie.
Deux ordonnances intéressant la matière fiscale ont été adoptées en conseil des ministres le 25 mars 2020 et publiées au journal officiel le lendemain :
Vous trouverez ci-dessous les principales mesures, en matière fiscale, apportées par ces deux ordonnances.
L’article 10 de l’ordonnance n° 2020-306 (figurant à son titre II) est spécifique au domaine fiscal et suspend plusieurs délais à compter du 12 mars 2020 et jusqu’à l’expiration d’un délai d’un mois après la fin de l’état d’urgence sanitaire (la « Période de Suspension »).
L’article 10 I prévoit que les délais ayant commencé à courir pendant la Période de Suspension sont suspendus jusqu’à la fin de ladite période et ne courent qu’à compter de cette dernière date. Les délais dépendant de ce I ont trait à la fois au droit de reprise de l’administration (article 10 I 1° de l’ordonnance) et au contrôle fiscal lui-même (article 10 I 2° de l’ordonnance).
La prescription des délais accordés à l’administration pour réparer les omissions totales ou partielles constatées dans l’assiette de l’impôt, les insuffisances, les inexactitudes ou les erreurs d’imposition et appliquer les intérêts de retard (délais de prescription prévus au chapitre IV du Livre des procédures fiscales (« LPF »), articles L. 168 à L. 189) est suspendue pendant la Période de Suspension mais uniquement dans les cas où le droit de reprise de l’administration arrivait à terme au 31 décembre 2020.
La formulation retenue à l’article 10 I 1°) de l’ordonnance n° 2020-306 semble toutefois inadaptée aux délais de prescription du droit de reprise de l’administration :
Ces ambigüités nous semblent provenir de la rédaction de l’article 10 de l’ordonnance dont le chapeau introductif du I concerne aussi bien les délais en matière de droit de reprise de l’administration (développés à l’article 10 I 1° de l’ordonnance) que ceux applicables en matière de contrôle fiscal (développés à l’article 10 I 2° de l’ordonnance). La référence qui est faite dans ce I aux délais ayant commencé à courir pendant la Période de Suspension a vocation à s’appliquer aux délais prévus en matière de contrôle fiscal (développés à l’article 10 I 2° de l’ordonnance) mais n’est pas adaptée aux délais de prescription du droit de reprise de l’administration (développés à l’article 10 I 1° de l’ordonnance).
Nous comprenons toutefois à la lecture du rapport au Président de la République sur cette ordonnance que l’objectif de cet article est d’allonger le délai accordé à l’administration pour exercer son droit de reprise de la durée de la Période de Suspension, et ce pour tous les délais de reprise de l’administration qui arriveront à expiration le 31 décembre 2020.
Ainsi, dans l’hypothèse où la période d’urgence sanitaire durerait quarante-cinq jours, le délai de reprise de l’administration expirerait le 15 mars 2021 (soit la durée de la période d’urgence sanitaire majorée d’un mois).
Les délais de prescription prévus aux articles L. 168 à L. 189 du chapitre IV du LPF concernés par cette suspension sont relatifs aux impôts suivants :
Dans le cadre de la conduite des procédures de contrôle et de recherche en matière fiscale, l’ensemble des délais prévus au Titre II (« Contrôle Fiscal ») du LPF (à l’exception des délais de droits de reprise prévus au chapitre IV du même livre, qui sont visés à l’article 10 I 1) exposé au § 1.1 supra) sont suspendus. Cette suspension vaut aussi bien pour le contribuable que pour l’administration, sans qu’une décision en ce sens de l’autorité administrative ne soit nécessaire.
Cet article vient donc légaliser la mesure que nous avions déjà relayée dans nos précédentes alertes.
Il convient de noter que le Titre II du LPF est extrêmement large. Est ainsi suspendu, à titre d’exemple, le délai de trente jours imparti aux contribuables pour présenter leurs observations à la suite de la réception d’une proposition de rectification ou les délais pour répondre à des demandes d’information contraignantes de l’administration. Cette suspension couvre également les procédures de demande de rescrit prévues aux articles L 80 A et L 80 B du LPF.
A l’inverse, et conformément aux annonces du Gouvernement signalées dans nos précédentes alertes, les délais accordés à l’administration pour instruire les demandes de remboursement de crédit de TVA (Article L 198 A du LPF) ne seront pas suspendus pendant la Période de Suspension.
Enfin, les délais prévus à l’article 32 de la loi n° 2018-727 du 10 août 2018 pour un État au service d’une société de confiance sont suspendus pendant la Période de Suspension. Il s’agit des délais applicables dans le cadre de la procédure expérimentale en vigueur du 1er décembre 2018 au 30 novembre 2022 et applicable aux PME de moins de 250 salariés des régions Hauts-de-France et Auvergne-Rhône-Alpes qui permet de limiter à 9 mois (270 jours) sur 3 ans, la durée maximale cumulée des contrôles des administrations.
Le recours pré-contentieux devant l’administration fiscale n’est pas concerné par l’ordonnance. En effet, les délais impartis au contribuable pour formuler leur réclamation figurent au Titre III et non au Titre II du LPF visé par l’article 10 de l’ordonnance.
Par conséquent, les prorogations prévues par l’ordonnance ne visent pas les délais qui expirent au 31 décembre de la seconde année suivant le paiement de l’impôt contesté pour formuler une réclamation contentieuse. L’ordonnance semble créer un déséquilibre entre le droit de reprise de l’administration qu’elle prolonge, et le délai offert aux contribuables pour réclamer qui, lui, demeure inchangé.
Néanmoins, la prorogation des délais devrait s’appliquer au délai de six mois dont dispose l’administration pour répondre à une réclamation contentieuse, en application de l’article 7 de l’ordonnance. Ainsi, les délais caractérisant une décision implicite de rejet qui n’auraient pas expirés avant la Période de Suspension seront suspendus jusqu’à la fin de ladite Période de Suspension et les délais qui auraient dû commencer à courir pendant la Période de Suspension pour les réclamations contentieuses adressées pendant cette Période de Suspension ne commenceront à courir qu’à compter de son achèvement.
Le principe d’un report des échéances déclaratives en matière fiscale est expressément écarté par l’article 10, II de l’ordonnance.
Ainsi, les déclarations servant à l’imposition, l’assiette, la liquidation et au recouvrement des impôts, droits et taxes font exception au principe général de report des délais arrivant à échéance pendant la Période de Suspension.
La date de dépôt des déclarations de résultat de l’exercice 2019 (5 mai 2020, plus quinze jours de délai supplémentaire en cas de télédéclaration) est donc maintenue. Selon des sources non officielles un report de cette échéance serait néanmoins envisagé au 31 mai 2020. Un report du délai de dépôt de la déclaration de revenus (2042) au 15 juin 2020 serait également envisagé.
Selon le rapport au Président de la République sur l’ordonnance la logique du maintien de ces échéances fiscales est de « de préserver le recouvrement des recettes publiques nécessaires au fonctionnement des services publics et au soutien de l’économie. »
En revanche, les autres déclarations ou demandes qui doivent être réalisées au plus tard à une date comprise dans la Période de Suspension devraient pouvoir bénéficier de cette prorogation. Cela devrait être le cas, selon nous, des demandes d’agrément même si l’ordonnance n’apporte pas de précisions explicites sur ce point.
L’ordonnance n° 2020-305 permet une adaptation des règles applicables devant les juridictions de l’ordre administratif.
L’article 15 de cette ordonnance prévoit que les prorogations de délais prévus au titre I de l’ordonnance n° 2020-306 trouvent à s’appliquer devant les juridictions de l’ordre administratif, sauf dérogations en matière de droit des étrangers, de droit électoral et d’aide juridictionnelle.
L’article 2 de l’ordonnance n° 2020-306 relative à la prorogation des délais applicables devant les juridictions de l’ordre administratif prévoit que « tout acte, recours, action en justice, formalité, inscription, déclaration, notification ou publication prescrit par la loi ou le règlement à peine de nullité, sanction, caducité, forclusion, prescription, inopposabilité, irrecevabilité, péremption, désistement d’office, application d’un régime particulier, non avenu ou déchéance d’un droit quelconque et qui aurait dû être accompli pendant la période mentionnée à l’article 1er [i.e., la Période de Suspension] sera réputé avoir été fait à temps s’il a été effectué dans un délai qui ne peut excéder, à compter de la fin de cette période, le délai légalement imparti pour agir, dans la limite de deux mois. ».
Ainsi les divers délais applicables dans le cadre des contentieux fiscaux devant les juridictions administratives bénéficient de la prorogation. Cela concerne notamment le délai de deux mois octroyé au contribuable pour saisir le Tribunal Administratif à la suite du rejet explicite de sa réclamation contentieuse ou encore le délai de deux mois pour interjeter appel d’un jugement du Tribunal Administratif.